בית המשפט: מכון מיון אקדמי אינו מוסד ציבורי למטרות חינוך ולכן אינו זכאי לפטור ממס

הכרעה תקדימית במישור המס: בית המשפט קבע כי עמותה המפעילה מכון למיון מועמדים ללימודים אקדמיים אינה זכאית לפטור ממס הכנסה כמוסד ציבורי הפועל למטרת חינוך. הערעור שהגישה העמותה נדחה ברובו, למעט רכיב קנס הגירעון שבוטל נוכח הסתמכות ממושכת על מעמד הפטור בעבר. ההחלטה מציבה רף גבוה להגדרת מטרה ציבורית ומבהירה כי יעילות ניהולית או ארגונית, גם כשהיא מסייעת למוסדות להשכלה גבוהה, אינה שקולה לפעילות חינוכית לציבור.

הרקע וההליך: מעמד פטור שהתערער לאחר שלושה עשורים

העמותה הוקמה בראשית שנות השמונים על ידי נציגי מספר מוסדות אקדמיים, במטרה לרכז ולנהל באופן משותף את מערך בחינות המיון וההתאמה ללימודים. המהלך הגיע לאחר שכל מוסד ערך באופן עצמאי בחינות קבלה, מהלך כרוך בעלויות גבוהות ובתשתית מקצועית מורכבת. במשך כשלושים שנה הוכרה העמותה כמוסד ציבורי הפטור ממס, ולא חויבה במס הכנסה על פעילותה. החל משנת המס 2014, עמדת רשות המסים השתנתה: נקבע כי העמותה אינה עומדת עוד בהגדרת מוסד ציבורי למטרה ציבורית מסוג חינוך, ולפיכך היא חייבת במס הכנסה כעסק. בעקבות כך הוצאו לעמותה שומות לשנים מסוימות בעשור האחרון, בסכום מצטבר של כארבעה נקודה שני מיליון שקלים בקירוב, בצו לפי מיטב השפיטה. צו השומה ניתן בשנת 2021.

טענות הצדדים: חינוך או שירות תפעולי

העמותה טענה כי פעילותה מגלמת מטרה ציבורית מסוג חינוך ולכן זכאית לפטור ממס על פי הוראות הפטור הרלוונטיות בפקודת מס הכנסה. לשיטתה, בחינות המיון נועדו לקדם את איכות ההשכלה הגבוהה, לצמצם נשירת סטודנטים ולהבטיח התאמה מיטבית בין מועמד למסלול לימודים. עוד נטען כי גוף אובייקטיבי ומקצועי יעיל יותר ממוסד אקדמי יחיד בביצוע מיון הוגן ושוויוני, וכי התועלת לציבור סטודנטים רחב מציבה את פעילותה במוקד העשייה החינוכית.

מנגד, רשות המסים גרסה כי מדובר בפעילות עסקית לכל דבר, המספקת שירותי מדידה וסינון למוסדות אקדמיים בתמורה. המטרה איננה הקניית ידע או ערכים לציבור, אלא ניהול כלי סינון המאפשר ניבוי הצלחה עתידית בלימודים ומייעל את הליך הקבלה. הרשות הדגישה כי יעילות מוסדית, גם אם חשובה, אינה מהווה חינוך במשמעות החברתית והמשפטית של המונח, ולפיכך אין הצדקה לפטור ממס.

הכרעת בית המשפט: פרשנות מצמצמת למטרה ציבורית מסוג חינוך

בית המשפט, מפי מותב מס, קיבל את עמדת רשות המסים. נקבע כי המונח מטרה ציבורית, ובתוכו חינוך, יש לפרש בצמצום. חינוך, בהקשר זה, נתפס כפעולה המקדמת הקניית ידע והשכלה, טיפוח ערכים, הכוונת התנהגות ויצירת יכולות שמסייעות לפרט להשתלב בחברה ובשוק העבודה. מיון מועמדים, גם כשהוא נדרש ומקצועי, אינו מכוון להקניית ידע אלא לניבוי ביצועים עתידיים ולסיווג. לפיכך, אין לראות בו חינוך.

המותב הדגיש כי יש מבחן מהותי: האם הגוף פועל בליבת הפעילות החינוכית הפורמלית או להרחבת הנגישות אליה, לעומת מתן שירותי תשתית או ניהול למוסד חינוכי. כך, עמותות ידידי מוסדות אקדמיים שמגייסות משאבים לשיפור תכנים, מלגות והקלות שכר לימוד, מצויות בליבת התועלת לציבור הסטודנטים ולכן עשויות להיחשב כמוסדות ציבוריים למטרת חינוך. לעומתן, שירותי תמיכה ארגוניים או תפעוליים, כדוגמת מחשוב, הסעדה, ניקיון או מיון מועמדים, מסייעים למוסד אך אינם מעצם טיבם פעילות חינוכית כלפי הציבור.

הבחינה הארצית כמכשיר סינון, לא כסדנה חינוכית

העמותה הדגישה כי הבחינה שהיא מפעילה מסייעת לצמצם נשירה, לחסוך בזבוז משאבים ולכוון מועמדים למסלולים מתאימים. אף שבית המשפט הכיר בתועלת הכלכלית והניהולית, הוא קבע כי מדובר בסיוע עקיף שאינו ממלא את יסודות החינוך. הבחינה אינה תנאי בלעדי לקבלה ללימודים וניתן, עקרונית, לקיים קבלה גם ללא מבחן מיון אחיד, באמצעות כלי הערכה אחרים. התפקיד המרכזי של הציון הוא חיזוי, לא הוראה או הקניית כלים לימודיים, ולכן אינו עונה על מבחן המטרה הציבורית מסוג חינוך.

עודפים, רזרבות ותיק השקעות: אינדיקציות לאופי עסקי

מרכיב משמעותי בהחלטה נגע להתנהלות הכלכלית של העמותה. בית המשפט עמד על כך שהעמותה צברה לאורך השנים עודפים ורזרבות בהיקף העולה על ארבעים מיליון שקלים. נציגי העמותה התקשו לספק תשתית הסבר משכנעת ביחס לתכליתם של עודפים אלה, לרבות קרנות ייעודיות שלטענתם הוקמו. על פי דוחות כספיים שהוצגו, עלה ספק לגבי מימוש תוכניות ייעוד והיקף ההצטברות. בית המשפט העיר כי לאחר צבירה משמעותית שכזו היה מצופה לראות הפחתת מחירים לשירותי המיון או הקצאה ברורה לטובת מטרות בעלות ערך ציבורי מובהק.

בנוסף נבחן ניהול תיק השקעות בסכומים ניכרים. נקבע כי רמה גבוהה של ניהול השקעות וצבירת עודפים עקבית מעידה על פעילות בעלת גוון עסקי, להבדיל ממוסד ללא כוונת רווח הפועל לתועלת הציבור ומנתב עודפיו במידה סבירה למטרותיו הציבוריות. כל אלה תמכו במסקנה כי אין מדובר במוסד ציבורי הפועל למטרה חינוכית.

אין אפליה ביחס לשוק: מכוני מיון אחרים חייבים במס

נקודת השוואה נוספת שהוזכרה היא כי גופים פרטיים אחרים המספקים שירותי מיון והתאמה לגופים ציבוריים, לרבות למוסדות אקדמיים, אינם נהנים מפטור ממס על הכנסותיהם. החלת פטור חריג על העמותה הייתה יוצרת העדפה שאינה מתחייבת מהדין ופוגעת בעקרון השוויון במיסוי. פרשנות מרחיבה מדי של מושג חינוך הייתה עלולה להפוך כל שירות תומך להוראה לפעילות ציבורית פטורה, ולהחטיא את תכלית הוראות הפטור המצומצמות בדין.

קנס הגירעון: בוטל מטעמי הסתמכות ותום לב

על אף דחיית הערעור לגופו, בית המשפט ביטל את קנס הגירעון שהוטל על העמותה. הנימוק העיקרי היה הסתמכות רבת שנים על מעמד פטור שקיבלה העמותה במשך כשלושה עשורים, לצד שינויים מדורגים בעמדת רשות המסים. בנסיבות אלה נקבע כי אין מקום להכביד בקנס, אף שהחיוב במס על ההכנסה נותר על כנו לפי השומות שנקבעו בצו.

משמעויות רחבות: מה צריכים לדעת גופים מלכאריים בתחומי השכלה

פסק הדין משדר מסר ברור לעמותות וגופים ללא כוונת רווח הפועלים בסביבת מוסדות ההשכלה: כדי ליהנות מהטבות מס כמוסד ציבורי למטרת חינוך, יש להוכיח פעילות מהותית בליבת ההקניה החינוכית או בהנגשתה לציבור הרחב. שירותים תפעוליים ותומכי ניהול, גם כאשר הם תורמים ליעילות, אינם כשלעצמם מקימים זכות לפטור. בנוסף, ניהול עודפים משמעותיים ותיקי השקעות בהיקפים גדולים עשויים להיתפס כאינדיקציה לפעילות בעלת מאפייני עסק, במיוחד כאשר חסרה תכנית סדורה להפניית הכספים למטרות ציבוריות ברורות.

• המבחן המרכזי הוא מהות הפעילות: הקניית ידע והרחבת הנגישות לחינוך לעומת שירותי תשתית ותפעול.
• פרשנות הפטור למוסדות ציבור היא מצמצמת. לא כל סיוע עקיף למוסד חינוכי נחשב מטרה ציבורית.
• עודפים ורזרבות גבוהים ללא ייעוד קונקרטי ותיקי השקעות גדולים פוגעים בטענה כי מדובר במוסד ללא כוונת רווח.
• השוואה לשוק מלמדת כי מכוני מיון ושירותי תפעול אחרים למוסדות ציבור חייבים במס; מתן פטור חריג ייצור אי שוויון.
• קנס גירעון עשוי להתבטל כאשר קיימת הסתמכות היסטורית בתום לב על מעמד פטור, אך הדבר אינו מבטל את חובת המס.

הסבר קצר במונחי מס רלוונטיים

מוסד ציבורי הוא גוף ללא כוונת רווח הפועל לתועלת הציבור באחת ממספר מטרות המוכרות בדין, כגון חינוך, בריאות או רווחה. הכרה כזו עשויה לזכות בפטור ממס על הכנסות מסוימות, אך ההוראות מפורשות בצמצום. מטרה ציבורית מסוג חינוך מתייחסת לפעילות שמקנה ידע, מיומנויות וערכים לציבור הלומד. לעומת זאת, שירותי מיון, ניהול או לוגיסטיקה, גם כשהם תומכים במוסדות חינוך, נתפסים כפעילות שירותית ולא כחינוך כשלעצמו. קנס גירעון הוא סנקציה שמוטלת כאשר הרשות סבורה שהנישום פעל בחסר דיווח מהותי; עם זאת, בתי המשפט בוחנים נסיבות ומידת תום לב לפני הטלתו בפועל.

לנוכח האמור, גופים הפועלים בסביבת ההשכלה הגבוהה נדרשים לבדיקת עומק של תקנון, מטרות ותמחור, ולהצגת תכנית שיטתית להפניית עודפים לתועלת ציבורית ישירה. שקיפות תקציבית והפחתת עודפים חריגים עשויות להפחית מחלוקות עתידיות עם רשויות המס.

לסיכום, בית המשפט הותיר על כנה את חיוב המס על הכנסות העמותה לשנים שנדונו, ודחה את הערעור בעיקרו. עם זאת, מתוך שיקולי הסתמכות, בוטל קנס הגירעון. ההכרעה מבהירה כי קו הגבול בין חינוך לשירות תפעולי ייבחן באופן קפדני, וכי פטורים ממס לעמותות יינתנו רק כאשר פעילותן נושאת אופי ציבורי חינוכי מובהק ומשמעותי.