ועדת הערר: דירה ברמת מעטפת – אינה "דירת מגורים" לעניין מס רכישה

האם רוכש דירה במצב "מעטפת" – דירה בלתי גמורה, זכאי להנחה במס רכישה כמו מי שרוכש דירת מגורים רגילה? מקרה שנדון לאחרונה בוועדת ערר לפי חוק מיסוי מקרקעין במחוז תל אביב עוסק בדיוק בשאלה זו וחושף את ההבחנה המשפטית הדקה בין רכישת "זכות במקרקעין" לרכישת דירת מגורים של ממש.

המקרה: דירה לא גמורה וניסיון להנחה במס רכישה

רוכש דירה צעיר רכש דירה חדשה בפרויקט דירות גדול באחת השכונות בדרום העיר תל אביב. סכום הרכישה עמד על כ-4.4 מיליון שקלים, אך הדירה עצמה לא הייתה מוכנה למגורים בעת מסירתה – לא היה בה מטבח, לא חדרי רחצה, ולא בוצע כל גמר פנימי: הבטון חשוף, אין תשתיות מושלמות והחשמל טרם הושלם. הדירה הוגדרה בחוזה בין הרוכש ליזם כ"דירת מעטפת" – מונח המציין דירה שמימדיה, חלונותיה והקירות החיצוניים שלה מוכנים, אך כל פנים הדירה חסר, והקונה הוא שאחראי להשלים את העבודות הדרושות עד שהדירה תהיה ראויה למגורים.

במעמד הרכישה, פנה הרוכש לרשות המסים וביקש שייחשב כרוכש דירת מגורים ראשונה, מה שיאפשר לו להנות ממס רכישה בשיעור מופחת – זכות שמוקנית, לפי הדין, לרוכשים דירה שמיועדת לשמש למגורים באופן מיידי. מנגד, כמה חודשים מאוחר יותר, פנה אותו רוכש לעירייה בבקשה להנחה בארנונה בטענה שהדירה איננה ראויה למגורים ומצבה אינו מאפשר שימוש שגרתי.

עמדות הצדדים: מהי "דירת מגורים"?

רוכש הדירה טען בוועדת הערר שמדובר לכל דבר ועניין בדירה שנועדה למגורים – יש לה חלונות, תריסים, דלתות ואף מרוצפת, והתכנון כולל ממ"ד כפי שמחייב החוק. לטענתו, החיסרון הוא רק במאפייני גמר פנימיים, אותם ניתן להשלים בקלות. לפיכך, ביקש ליהנות מהטבה במס רכישה.

• רוכש הדירה סבר שחל על המקרה שלו ההגדרה הכללית לדירת מגורים, ולפחות יש לאפשר פרשנות רחבה שמטרתה להקל על הרוכשים.
• לטענתו, כיום מקובל לעצב דירות כך שהתקרה מבטון גולמי, כמגמה עיצובית ולא כחוסר גימור.

לעומתו, נציגי מנהל מיסוי מקרקעין הדגישו כי הקריטריון של "דירת מגורים" מחייב שהנכס יהיה ראוי לשימוש מיידי ללא צורך בעבודות גמר נוספות. לטענתם, דירה שאין בה מטבח, חדרי רחצה, ואין בה חלוקה פנימית לחדרים – איננה עונה להגדרה, ולכן יש למסות אותה כמקרקעין שאינם דירת מגורים, או "זכות אחרת במקרקעין".

• לשיטתם, מטרת ההטבה במס רכישה היא לעודד רכישת דירות למגורים בפועל, ולא השקעה בנכסים בשלבים מוקדמים של הבנייה או כאלה המצריכים עבודות רבות.

החלטת ועדת הערר והנימוקים

הוועדה, שהתכנסה בהרכב של שלושה חברים ובראשם משפטן בכיר, קיבלה את עמדת מנהל מיסוי מקרקעין ודחתה את עררו של הרוכש. בהחלטה צוין כי החוזה בין הצדדים היה חד וברור – הרוכש נכנס לבעלות בדירה שכל פרט פנימי בה דורש גמר. כל ההוצאה על הפיכת הדירה לדירת מגורים "אמיתית" נופלת לפתחו, ולא ליזם או למוכר. בכך, קבעו חברי הוועדה, לא רק שהרוכש היה מודע למהות הנכס אלא אף נתן בדבר ביטוי מפורש במסמכים – בבקשתו לעירייה ציין כי ברשותו דירה בלתי ראויה למגורים, ואף דרש הקלה בארנונה בשל כך.

• אין מדובר בפריט עיצובי או בבחירה מודעת בת ceiling גולמית, אלא במצב של חוסר גמר שלא מאפשר מגורים.
• הקומה, גודלה של הדירה או שוויה אינם רלוונטיים לשאלת מס הרכישה – העיקר מצב הנכס בפועל בעת הרכישה.

עוד נקבע כי לא ניתן להשוות את מצב הדירה למצב קיים של דירות עם עיצוב מינימליסטי, בהן נדרשות עבודות קלות לשיפור הנוחות, מאחר ובמקרה זה הנכס חסר מרכיבים מהותיים – מטבח, אמבטיה, חלוקה לחדרים. אמירות הרוכש כי זהו "טרנד עיצובי" שיש בו להצדיק הנחה במס, נדחו בהחלטיות.

בהחלטתה הדגישה הוועדה כי לעניין מס הרכישה, יש לבדוק האם הדירה ראויה לאכלוס ללא צורך בעבודות נוספות – וזאת לא על פי כוונת הקונה לעתיד או עיצובים עכשוויים, אלא לפי תכלית החוק והמצב בעת הרכישה.

בסוף הדיון, חויב הרוכש לשלם את מס הרכישה המלא ולשאת בהוצאות המשפט של הצד שכנגד, בסך כולל של 30,000 ש"ח.

השלכות עתידיות – מה השתנה בחוק?

מעניין לציין כי הדירה נשוא המחלוקת נרכשה בעת שקדמה לתיקון החקיקה האחרון בנושא – תיקון לחוק מיסוי מקרקעין שהתחולל באביב 2023, אשר הגדיר לראשונה ש"דירת מעטפת" תיחשב כיום, לעניין מס רכישה, כדירת מגורים. אולי לו היה התיק מתברר כיום לאחר התיקון, התוצאה המשפטית הייתה שונה. עם זאת, ביתר המקרים – במיוחד ברכישת דירות בשלבי בנייה מוקדמים – שאלת מצבה בפועל של הדירה בעת הרכישה נותרה מרכזית.

לסיכום, המקרה מדגים את החשיבות לאבחן היטב את סוג הנכס הנרכש והשלכותיו, הן בהיבט המסים והן באחריותי של הרוכש למהות וסוג הנכס.